從崔某某虛開發(fā)票刑事案談“虛開發(fā)票”的稅務(wù)處理

? ? ? 近日，朋友圈多次轉(zhuǎn)發(fā)山東省高級(jí)人民法院重大工程十大典型案例中“崔某某虛開用于抵扣稅款發(fā)票再審改判無罪案”及相關(guān)人員的評(píng)論，引起專業(yè)稅務(wù)人員的一些不同看法。山東高院關(guān)于“崔某某虛開用于抵扣稅款發(fā)票再審改判無罪案”未提及前期的稅務(wù)處理情況。這里，結(jié)合本案談一談“虛開發(fā)票”的認(rèn)定及稅務(wù)處理，不當(dāng)之處，望各位同行斧正。

一、崔某某的行為構(gòu)成“虛開發(fā)票”

《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十二條：開具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時(shí)限、順序、欄目，全部聯(lián)次一次性如實(shí)開具，并加蓋發(fā)票專用章。

任何單位和個(gè)人不得有下列虛開發(fā)票行為：

（一）為他人、為自己開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；

（二）讓他人為自己開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；

（三）介紹他人開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票。

發(fā)票管理辦法強(qiáng)調(diào)的是行為人為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具與“實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)不符”的發(fā)票。顯然，本案中“物流公司”與“面料公司”并不存在業(yè)務(wù)關(guān)系，崔某某也與“物流公司”沒有任何業(yè)務(wù)往來，在沒有真實(shí)業(yè)務(wù)的情況下崔某某讓他人（物流公司）開具運(yùn)輸發(fā)票給其服務(wù)單位（面料公司）的行為符合《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十二條第二款第三項(xiàng)“介紹他人開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票”的規(guī)定，其行為構(gòu)成“虛開發(fā)票”。

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640?wx_fmt=png&tp=webp&wxfrom=5&wx_lazy=1?二、對(duì)崔某某“虛開發(fā)票”行為的稅務(wù)處理

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崔某某讓“物流公司”開具運(yùn)輸發(fā)票給“面料公司”的目的并非是為自己抵扣稅額，而是在自己沒有運(yùn)輸發(fā)票的情況下，通過第三方（物流公司）為自己的實(shí)際業(yè)務(wù)開具運(yùn)輸發(fā)票，其行為可能沒有“騙稅”的主觀故意，但其行為構(gòu)成“面料公司”與“物流公司”之間虛開運(yùn)輸發(fā)票，其結(jié)果會(huì)造成國家稅款的流失。崔某某的行為違反了稅收法規(guī)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》的規(guī)定，構(gòu)成“虛開發(fā)票”。

如果崔某某通過“介紹他人開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票”而對(duì)自己的應(yīng)稅收入不進(jìn)行納稅申報(bào)，其行為會(huì)構(gòu)成“偷稅”，其沒有“騙稅”的主觀故意邏輯便不能成立。

對(duì)崔某某“虛開發(fā)票”行為，應(yīng)依據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第三十七條規(guī)定， 違反本辦法第二十二條第二款的規(guī)定虛開發(fā)票的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)沒收違法所得；虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款；虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。

崔某某涉嫌構(gòu)成“虛開發(fā)票”犯罪，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將其移送公安機(jī)關(guān)。

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640?wx_fmt=png&tp=webp&wxfrom=5&wx_lazy=1?三、對(duì)“面料公司、“物流公司”的稅務(wù)處理

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針對(duì)下列“虛開發(fā)票”行為人，作為行政機(jī)關(guān)的稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)依照職權(quán)，按照稅收法律、法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定對(duì)違法行為做出行政處理。

一是“面料公司”。“面料公司”與“物流公司”并沒有真實(shí)業(yè)務(wù)，且“面料公司”應(yīng)該知道崔某某從第三方（物流公司）取得運(yùn)輸發(fā)票用于結(jié)算運(yùn)輸費(fèi)用，“面料公司”存在接受虛開發(fā)票的主觀故意，構(gòu)成“虛開發(fā)票”行為。如“面料公司”取得虛開的運(yùn)輸發(fā)票用于抵扣稅額、稅前列支“運(yùn)輸費(fèi)用”，按照《關(guān)于〈國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知〉的補(bǔ)充通知》規(guī)定：“對(duì)于購貨方從銷售方取得第三方開具的增值稅專用發(fā)票以及從銷貨地以外的地區(qū)取得的增值稅專用發(fā)票的情況，無論購貨方（受票方）與銷售方是否進(jìn)行了實(shí)際的交易，增值稅專用發(fā)票所注明的數(shù)量、金額與實(shí)際交易是否相符，購貨方向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款或者出口退稅的，對(duì)其均應(yīng)按偷稅或者騙取出口退稅處理”規(guī)定，其“進(jìn)項(xiàng)稅額”應(yīng)做轉(zhuǎn)出處理、稅前列支的運(yùn)輸費(fèi)用應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)追繳其增值稅、企業(yè)所得稅，加收滯納金，并實(shí)施行政處罰。

同時(shí)，“面料公司”與“物流公司”在沒有真實(shí)業(yè)務(wù)的情況下，通過崔某某接受“物流公司”開具運(yùn)輸發(fā)票同樣也構(gòu)成“虛開發(fā)票”行為。

“面料公司”涉嫌構(gòu)成“虛開發(fā)票”、“偷稅”犯罪，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將其移送公安機(jī)關(guān)。

二是“物流公司”。無容置疑，“物流公司”在沒有真實(shí)業(yè)務(wù)交易的情況下通過“崔某某”介紹為“面料公司”開具運(yùn)輸發(fā)票，構(gòu)成《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十二條第二款第一項(xiàng)“為他人開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票”規(guī)定的“虛開發(fā)票”行為。

按照《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第三十七條規(guī)定， 違反本辦法第二十二條第二款的規(guī)定虛開發(fā)票的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)沒收違法所得；虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款；虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。

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稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)沒收“物流公司”違法所得，按上述規(guī)定對(duì)其實(shí)施行政處罰。“物流公司”涉嫌構(gòu)成“虛開發(fā)票”犯罪，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將其移送公安機(jī)關(guān)。

? ?本人以為，不能簡單的把涉稅案件行政處理和刑事處理等同起來，行政處理和刑事處理是有著本質(zhì)區(qū)別的。首先是針對(duì)的行為不同。行政處理是針對(duì)納稅人違反稅收法律、法規(guī)但尚未構(gòu)成犯罪的應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)行政責(zé)任的處理過程。而刑事處理是針對(duì)納稅人違反稅收法律、法規(guī)且已經(jīng)觸犯《刑法》構(gòu)成犯罪的應(yīng)依法承擔(dān)刑事責(zé)任的處理過程。其次是處理實(shí)施的機(jī)關(guān)不同。行政處理的實(shí)施主體是法律、法規(guī)授權(quán)的國家行政機(jī)關(guān)。刑事處理只能由法院判定。對(duì)于刑事而言，虛開罪強(qiáng)調(diào)主觀上要有偷騙國家稅款的故意；對(duì)于行政違法而言，虛開發(fā)票更多強(qiáng)調(diào)客觀行為。故而，作為行政機(jī)關(guān)的稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)從納稅人“行為”和“結(jié)果”上確定是否違反了稅收法律、法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定，依據(jù)稅收法律、法規(guī)、規(guī)章對(duì)違法納稅人做出行政處理。對(duì)于涉嫌犯罪的（構(gòu)成移送條件）應(yīng)移送公安機(jī)關(guān)進(jìn)一步落實(shí)。

背景資料：

來源：裁判文書網(wǎng) 山東省高級(jí)人民法院

一審回顧

? 一審法院認(rèn)為，被告人崔某某在與某物流公司無實(shí)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)的情況下，多次讓該公司為自己開具用于抵扣稅款的運(yùn)輸發(fā)票，致使國家稅款人民幣11余萬元被非法抵扣，造成稅款流失，雖系進(jìn)行了實(shí)際經(jīng)營活動(dòng)，但讓他人為自己或他人虛開用于抵扣稅款發(fā)票，其行為已構(gòu)成虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪，應(yīng)當(dāng)追究刑事責(zé)任。公訴機(jī)關(guān)指控的犯罪事實(shí)與罪名成立，本院予以支持。被告人崔某某到案后如實(shí)供述其犯罪事實(shí)，有坦白情節(jié)，依法可以從輕處罰；鑒于被告人崔某某被抵扣稅款部分，被公安機(jī)關(guān)扣押追繳，亦可酌情從輕處罰。被告人崔某某辯解所開具運(yùn)輸發(fā)票系自行實(shí)際經(jīng)營的部分，并系自首及其辯護(hù)人提出崔某某系在有真實(shí)運(yùn)輸業(yè)務(wù)情況下而要求他人為自己代開運(yùn)輸發(fā)票行為，是如實(shí)代開不是“虛開”的辯護(hù)意見，因與本案事實(shí)及有關(guān)法律規(guī)定不符，故本院不予采納。

一審判決如下：

一、被告人崔某某犯虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪，判處有期徒刑三年，緩刑三年，并處罰金人民幣五萬元。（緩刑考驗(yàn)期限，從判決確定之日起計(jì)算；罰金自本判決生效后十內(nèi)繳納。）

二、對(duì)被告人崔某某虛開用于抵扣稅款發(fā)票非法抵扣稅款，依法予以追繳。

崔某某不服一審判決，提起上訴。?

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二審裁定

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? 二審法院認(rèn)為，上訴人崔某某在無真實(shí)貨物交易的情況下，虛開用于抵扣稅款的運(yùn)輸發(fā)票，虛開稅款數(shù)額較大，其行為已構(gòu)成虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪。對(duì)上訴人及其辯護(hù)人“不構(gòu)成犯罪”的上訴理由及辯護(hù)意見，經(jīng)查，上訴人崔某某雖與他人進(jìn)行了實(shí)際運(yùn)輸經(jīng)營活動(dòng)，但其與某物流公司無實(shí)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)，在此情況下，多次讓某物流公司為其開具用于抵扣稅款的運(yùn)輸發(fā)票，致使國家稅款被非法抵扣，其行為已構(gòu)成虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪。故其上訴理由及其辯護(hù)人的辯護(hù)意見不能成立，本院不予采納。上訴人崔某某如實(shí)供述犯罪事實(shí)，有坦白情節(jié)，經(jīng)追繳挽回稅款損失，均予以從輕處罰。原審判決認(rèn)定事實(shí)清楚，證據(jù)確實(shí)、充分，定罪準(zhǔn)確，量刑適當(dāng)，審判程序合法。

二審裁定如下：

駁回上訴，維持原判。

本裁定為終審裁定。?

終審判決

? 青島市中院再審認(rèn)為，虛開用于抵扣稅款發(fā)票應(yīng)當(dāng)是指以騙取抵扣稅款為目的，有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的。1996年最高人民法院發(fā)布的法發(fā)（1996）30號(hào)司法解釋，是針對(duì)1995年全國人大常委會(huì)的決定制定的，1997年《中華人民共和國刑法》修訂實(shí)施之后，已經(jīng)明確將該決定內(nèi)容納入刑法的內(nèi)容，對(duì)本罪的理解和認(rèn)定應(yīng)適用修訂后刑法的規(guī)定。從刑法的具體條文來看，具有騙取抵扣稅款的故意應(yīng)當(dāng)是認(rèn)定此類犯罪的構(gòu)罪要件，最高人民法院也曾通過多種形式對(duì)此類犯罪應(yīng)如何認(rèn)定進(jìn)行了指導(dǎo)。2015年6月的法研（2015）58號(hào)復(fù)函是最高人民法院對(duì)此類犯罪應(yīng)當(dāng)如何認(rèn)定的進(jìn)一步指導(dǎo)和明確。本案中，原審判決認(rèn)定崔某某進(jìn)行了實(shí)際經(jīng)營活動(dòng)，又認(rèn)定崔某某無運(yùn)輸業(yè)務(wù)而虛開，同時(shí)又認(rèn)定崔某某的虛開犯罪數(shù)額和非法抵扣數(shù)額是112578.9元，而實(shí)際上崔某某開具的發(fā)票總額是1608270元，112578.9元是山某面料有限公司的實(shí)際抵扣稅款數(shù)額，并非崔某某個(gè)人的抵扣稅款數(shù)額，而且沒有證據(jù)證明該112578.9元系被非法抵扣造成國家稅款流失。原審判決的認(rèn)定自相矛盾。本院認(rèn)為，沒有騙稅目的的找他人代開發(fā)票行為與以騙稅為目的的虛開犯罪行為的社會(huì)危害性不可相提并論，因此，在不能證明被告人有騙取抵扣稅款或幫助他人騙取抵扣稅款故意的情況下，僅憑找其他公司代開發(fā)票的行為就認(rèn)定構(gòu)成此類犯罪不符合立法本意，也不符合主客觀相一致原則和罪責(zé)刑相適應(yīng)原則。至于檢察機(jī)關(guān)提交的證人證言證明崔某某到稅率低的公司開具發(fā)票的行為可能造成稅款流失的問題，該可能流失的稅款并非指本案應(yīng)涉及的抵扣稅款，且該數(shù)額不大。綜上，原審法院認(rèn)定原審上訴人崔某某犯虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪的事實(shí)不清、證據(jù)不足。對(duì)崔某某及其辯護(hù)人所提崔某某無罪的意見予以采納。

終審判決如下：

一、撤銷山東省淄博市中級(jí)人民法院（2015）淄刑二終字第18號(hào)刑事裁定和山東省沂源縣人民法院（2014）沂刑初字第78號(hào)刑事判決；

二、被告人崔某某無罪。

本判決為終審判決。